Konsolidačný balíček, ktorý bol schválený v skrátenom konaní, priniesol do Zákona o DPH len veľmi krátke novelizované znenie. Avšak, keďže dochádza k zmenám aktuálnych DPH sadzieb, tieto zmeny predstavujú kľúčovú informáciu pre všetkých podnikateľov.

Sadzby DPH

Do konca roka 2024 platia v SR dve znížené sadzby DPH, a to 5% a 10%. Od 1.1.2025 bude základná sadzba DPH zvýšená na 23% a znížené sadzby budú 5% a 19%. Prehľadnú tabuľku k zmenám daňových sadzieb uvádzame nižšie.

Typ sadzby	Tovar/služba	Do 31.12.2024	Od 1.1.2025
Základná sadzba	Všetky zdaniteľné tovary a služby, ktoré nie sú od DPH oslobodené, alebo nepodliehajú zníženej sadzbe dane	20%	23%
Znížená sadzba č. 1	Všetky potraviny, na ktoré sa neuplatňuje znížená sadzba 5%	20%	19%
	Dodanie elektrickej energie	20%	19%
	Reštauračné služby súvisiace s podávaním nealkoholických nápojov	10%	19%
Znížená sadzba č. 2	Vybrané druhy potravín (čerstvé mäso, ryby, chlieb, mlieko a mliečne výrobky, zelenina, vybrané druhy ovocia a iné)	10%	5%
	Lieky a zdravotnícke pomôcky	10%	5%
	Knihy (vrátane elektronických)	10% / 20%	5%
	Ubytovacie služby	10%	5%
	Reštauračné služby súvisiace s podávaním jedál	10%	5%
	Štátom podporované nájomné bývanie	5%	5%
	Vstup na športové podujatia, vstupné do fitnescentier	20% / 10%	5%

Zo znížených sadzieb úplne vypadli prevádzky športovísk (okrem vstupu do fitnescentier a na športové podujatia) a vstup na kúpaliská. Reštauračné služby bude potrebné rozlišovať v závislosti od toho, či sa podáva jedlo (5%), nealkoholické nápoje (19%) alebo alkoholické nápoje (23%).

Ďalšia novela, ktorá bola predložená do NR SR 4.10.2024, mení dve významné oblasti: DPH povinnosti pri bezodplatnom dodaní a úpravu odpočítanej DPH na vstupe z investičného majetku. Jedná sa o vládny návrh, ktorý zatiaľ nebol schválený, prebehlo však už k nemu rozsiahle pripomienkovanie.

Bezodplatné dodanie tovaru

V nadväznosti na judikatúru Európskeho súdneho dvora sa mení spôsob určenia základu dane pri bezodplatnom dodaní tovaru. Základom dane bude kúpna cena tovaru alebo podobného tovaru v čase jeho dodania, a nie cena, za ktorú platiteľ tovar nadobudol.

Platiteľ môže určiť túto cenu na základe rôznych podkladov, napríklad porovnaním cien na trhu alebo znaleckým posudkom. Nahrádza sa tak doterajší spôsob, ktorý základ dane počítal z obstarávacích nákladov, resp. pri odpisovanom majetku zo zostatkovej ceny.

Obdobný výpočet DPH na výstupe sa uplatní aj pri nezákonnom prisvojení si tovaru inou osobou. Doterajšia možnosť postupného znižovania DPH pri odpisovanom tovare o pomernú časť zodpovedajúcu výške odpisov sa úplne vypúšťa. Platiteľ bude mať povinnosť vychádzať z kúpnej ceny tohto alebo podobného tovaru v čase jeho krádeže alebo nezákonného prisvojenia, a to maximálne do výšky odpočítanej DPH.

Úprava pravidiel pre pomerné odpočítanie DPH na vstupe

• Možnosť čiastočného odpočítania DPH na vstupe pri použití investičného majetku aj na nepodnikateľské účely sa rozširuje aj na novú kategóriu nehmotného investičného majetku. Platiteľ tak nebude musieť zdaňovať používanie tohto majetku na nepodnikateľské účely vo forme bezodplatného dodania tovaru alebo služby. Pri následných zmenách v používaní tohto majetku sa bude uplatňovať mechanizmus úpravy odpočítanej dane.

• V prípade prijatia služieb a tovarov, ktoré nespĺňajú novelizovanú definíciu investičného majetku podľa Zákona o DPH, bude platiteľ pri čiastočnom použití na podnikateľské účely uplatňovať pomerné odpočítanie DPH na vstupe, zodpovedajúce rozsahu použitia na podnikanie. Pomer použitia tovaru a služieb na podnikanie a na iný účel platiteľ určí podľa výšky príjmu z podnikania a iného príjmu, doby používania tovaru a služieb na podnikanie a na iný účel, alebo podľa iného kritéria, ktoré objektívne odráža rozsah použitia tovaru a služieb na podnikanie a na iný účel, obdobne ako tomu bolo doteraz.

• V pôvodnom znení novely bolo aj odstránenie možnosti uplatňovať pomerné odpočítanie DPH na vstupe do výšky 80% pri uplatňovaní tzv. paušálnych výdavkov pri spotrebe PHM, avšak táto časť bola nakoniec po pripomienkach v MPK zachovaná v súčasnom znení.

Prvotné použitie a oprava základu dane

Zavádza sa nový §52a, ktorý upravuje definície kľúčových pojmov v súvislosti s úpravou a opravou odpočítanie dane. “Prvotné použitie” sa týka prvého skutočného použitia tovarov a služieb na dodávky, pri ktorých vzniká právo na odpočet dane, a slúži ako kritérium na začiatok obdobia úpravy odpočítanej dane. “Dlhodobý majetok platiteľa” je majetok s dobou použiteľnosti viac ako jeden rok, ktorý nebol nadobudnutý na ďalší predaj. Obdobia na úpravu odpočítanej dane sa zjednocujú na 5 resp. 20 kalendárnych rokov vrátane roka, v ktorom došlo k prvotnému použitiu majetku.

V nadväznosti na tieto nové pojmy sa zavádza nová situácia povinnosti opravy odpočítanie DPH aj v prípade investičného majetku, ak si platiteľ uplatnil odpočítanie DPH na vstupe vo vyššej výške, ako by mal na základe prvotného použitia. Ak si platiteľ odpočítal daň v nižšej výške, než by mohol na základe prvotného použitia, vznikne mu právo vykonať opravu odpočítanej dane, ktoré nemusí využiť. Platiteľ vykoná opravu odpočítanej dane v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k prvotnému použitiu, alebo v ktorom sa platiteľ dozvedel, alebo mal a mohol dozvedieť, že k prvotnému použitiu nedôjde.

Úprava dane odpočítanej pri investičnom majetku

Investičný majetok na účely Zákona o DPH sa zosúlaďuje s definíciou dlhodobého hmotného majetku v Zákone o dani z príjmov a zavádza sa nová kategória investičného majetku:

• Hnuteľný investičný majetok s obstarávacou cenou viac ako 1 700 EUR, pričom sa podstatne sprísňuje doterajší limit 3 319,39 EUR

• Nehnuteľný investičný majetok (stavby, stavebné pozemky, byty, nebytové priestory, nadstavby prístavby stavieb a stavebné úpravy stavieb, bytov a nebytových priestorov vyžadujúce stavebné povolenie) zostáva bez zmeny

• Nehmotný majetok s obstarávacou nad 2 400 EUR (nová kategória investičného majetku).

Úprava odpočítanej dane sa bude vykonávať až v období nasledujúcom po období, v ktorom došlo k prvotnému použitiu investičného majetku. Ak by došlo k zmene v čase medzi nadobudnutím tovaru, kedy si platiteľ uplatnil odpočítanie DPH na vstupe a prvotným použitím tovaru, platiteľ bude povinný spraviť opravu odpočítanej dane, na rozdiel od úpravy odpočítanej dane.

Úprava odpočítanej dane už nebude vždy povinnosťou platiteľa; v prípade, ak bola daň odpočítaná v nižšej výške, než mohla byť, bude mať platiteľ právo na uskutočnenie tejto úpravy, ktoré môže a nemusí využiť. Doteraz bola úprava odpočítanej dane povinná vo všetkých prípadoch, ak boli splnené legislatívne podmienky.

Rovnaký postup úpravy odpočítanej dane sa bude aplikovať v prípade zmeny rozsahu použitia investičného majetku na podnikateľské a iné účely, ako aj pri zmene účelu použitia na plnenia s nárokom na odpočítanie DPH a na plnenia oslobodené od DPH bez nároku na odpočet. Všetky úpravy odpočítania investičného majetku budú začínať až rokom nasledujúcim po roku, v ktorom nastalo prvotné použitie tohto majetku. Povinnosť úpravy odpočítanej dane zostáva zachovaná v poslednom zdaňovacom období kalendárneho roka; v prípade platiteľa, ktorý uplatňuje hospodársky rok, sa použije hospodársky rok.

Zároveň sa v súvislosti s úpravou odpočítanej dane úplne mení spôsob, akým sa počítajú prípadné úpravy. Úprava dane sa má rozložiť na viac rokov, vždy iba do výšky dane pripadajúcej na daný kalendárny rok. Úprava sa vykoná vždy na základe zmien v práve na odpočítanie dane v nasledujúcich obdobiach oproti obdobiu prvotného použitia investičného majetku. Ak by napríklad v treťom roku používania došlo k zmene účelu použitia oproti prvotnému použitiu investičného majetku a tento pomer zostane zachovaný do konca obdobia na úpravu odpočítanej dane (5 resp. 20 rokov), bude platiteľ povinný každý rok upraviť príslušnú ročnú časť odpočítanej dane až do konca tohto obdobia.

Ak obdobie na úpravu odpočítanej dane začalo plynúť pred 31.12.2024, v zmysle prechodných ustanovení sa bude pri prípadnej úprave odpočítanej dane postupovať podľa legislatívy platnej do 31.12.2024.

Ešte na konci roka 2023 sme Vás v rámci našich news flash informovali o mesiace pripomienkovej novele, ktorá bola 17.5.2024 zverejnená v Zbierke zákonov SR, pričom pôvodný návrh bol pripravený ešte na jar 2023. Nižšie uvádzame finálny súhrn zmien, ktoré táto Novela prinesie do slovenskej daňovej legislatívy, pričom väčšina z nich nadobudne účinnosť 1.1.2025.

Povinná DPH registrácia

• Limit pre povinnú DPH registráciu tuzemských osôb sa novelou mení na 50 000 EUR (zo sumy 49 790 EUR), pričom pre účely registrácie sa už nebude sledovať akékoľvek obdobie 12 po sebe nasledujúcich mesiacov, ale vždy len obdobie jedného kalendárneho roka a to s účinnosťou od 1.1.2025. Pôvodné prechodné ustanovenie platiace pre rok 2024 k povinnej registrácii zo schváleného znenia Novely úplne vypadlo.

• Žiadosť o registráciu bude potrebné podať do 5 pracovných dní odo dňa, kedy nastala skutočnosť, na základe ktorej vznikne povinnosť registrácie a zdaniteľná osoba sa stane DPH platiteľom 1. januára kalendárneho roka nasledujúceho po roku, v ktorom presiahla obrat 50 000 EUR (okrem niekoľkých výnimiek). Nahrádza sa tak súčasný stav, kedy sa osoba stáva DPH platiteľom podľa dátumu stanoveného v rozhodnutí daňového úradu. Zároveň však platiteľ DPH bude mať v žiadosti o registráciu na výber, či sa chce stať DPH platiteľom už momentom prekročenia obratu, alebo až 1.januárom nasledujúceho kalendárneho roka.

• V niekoľkých prípadoch sa bude pri povinnej DPH registrácii uplatňovať výnimka a zdaniteľná osoba sa stane DPH platiteľom v iný dátum, ako prvý deň kalendárneho roka, a to:
  • Momentom prekročenia obratu 62 500 EUR v prebiehajúcom kalendárom roku
  • Dňom, kedy sa stane právnym nástupcom platiteľa zaniknutého bez likvidácie
  • Za určitých okolností dňom nadobudnutia podniku alebo jeho časti a dňom účinnosti premeny pri odštiepení
  • Dňom dodania stavby alebo stavebného pozemku (vrátane prijatia platby pred ich dodaním), ak sa dodaním presiahne obrat 50 000 EUR

• Pri zahraničnej DPH registrácii sa namiesto povinnosti registrácie ešte pred začatím činnosti v SR, mení povinnosť požiadať o DPH registráciu do 5 pracovných dní odo dňa, keď sa osoba stala DPH platiteľom v zmysle zákonnej definície.

• Povinnosť registrovať sa bude mať aj zdaniteľná osoba ktorá presiahne zákonom stanovený obrat 50 000 EUR, resp. 62 500 EUR výlučne z plnení oslobodených od DPH v zmysle § 37 až 39 Zákona o DPH. Povinnosť podávať DPH priznanie a kontrolné výkazy však tejto osobe bude vznikať len vo vybraných prípadoch a nie na pravidelnej báze (napríklad vznik zdaniteľného obchodu, ktorý nie je od DPH oslobodený).

Dobrovoľná DPH registrácia

Možnosť dobrovoľnej DPH registrácie zostáva zachovaná tak ako doteraz, pričom DPH platiteľom sa zdaniteľná osoba stane dňom uvedeným v rozhodnutí daňového úradu.

Oneskorená DPH registrácia

K významným zmenám oproti aktuálne platnej právnej úprave dochádza pri DPH platiteľoch, ktorí si nesplnili včas svoju registračnú povinnosť, resp. si registračnú povinnosť splnili oneskorene. Keďže DPH platiteľom sa zdaniteľná osoba už nebude stávať až dňom uvedenom v rozhodnutí daňového úradu, ale dňom splnenia podmienok definovaných v Zákone o DPH, nebude sa v prípade oneskorenej registrácie podávať jedno daňové priznanie za obdobie, kedy mala osoba byť DPH platiteľom.

DPH platiteľ bude povinný s oneskorením podať chronologicky všetky daňové priznania a kontrolné výkazy, za všetky zdaňovacie obdobia počnúc prvým, v ktorom splnil podmienky a stal sa platiteľom DPH. Z neskorých podaní tak bude platiteľovi DPH vyplývať sankcia za oneskorené podania DPH priznaní a kontrolných výkazov. Zároveň bude mať DPH platiteľ v príslušných zdaňovacích obdobiach nárok aj na uplatnenie odpočítania DPH na vstupe a to v tom zdaňovacom období, v ktorom toto právo vzniklo, za splnenia ostatných štandardných podmienok nároku na odpočet.

Nárok na odpočet DPH na vstupe z plnení, ktoré platiteľ nadobudol ešte pred tým, ako sa stal platiteľom DPH a použil ich na svoje zdaniteľné plnenia si uplatní výlučne v prvom zdaňovacom období DPH.

Uvedené zmeny budú platné od 1.1.2025, pričom v zmysle prechodných ustanovení sa doteraz platný postup bude aplikovať, ak bude žiadosť o registráciu podaná do 31.12.2024 (resp. ak daňový úrad zistí nesplnenie povinnosti podania žiadosti).

Okrem vyššie uvedených zmien sa zavádza do legislatívy nový pojem – platiteľ, ktorý má pridelené IČ DPH.

Leasingové zmluvy

V nadväznosti na rozhodnutia Európskeho súdneho dvora dôjde k zmene daňového posúdenia odovzdania tovaru na základe nájomných zmlúv, z ktorých jednoznačne nevyplývalo, že k nadobudnutiu vlastníctva k tomuto tovaru dôjde najneskôr zaplatením poslednej splátky. Podľa nového znenia Zákona o DPH bude ako dodanie tovaru posúdené aj odovzdanie tovaru na základe nájomnej zmluvy alebo obdobnej zmluvy s dojednanou opciou kúpy, ak pri jej uzatvorení využitie opcie kúpy predstavuje jedinú racionálnu voľbu pre nájomcu. Uvedené má platiť na zmluvy uzatvorené od 1.1.2025 a neskôr. Pôjde napríklad o odovzdanie automobilu na základe leasingovej zmluvy, pri ktorej bude na leasingového nájomcu prevedená väčšina výhod a rizík vlastníckeho práva, súčet zmluvných splátok bude zodpovedať hodnote tovaru vrátane nákladov financovania a nájomcovi pri využití opcie kúpy predmetu financovania nebude uložená úhrada dodatočnej značnej sumy.

Táto zmena môže z pohľadu dane z pridanej hodnoty výrazne zmeniť charakter poskytovania finančných leasingov, pretože ak bude transakcia predstavovať dodanie tovaru, prenáša vznik daňovej povinnosti a teda aj odvedenia DPH už na momente odovzdania tovaru nájomcovi, a nie tak ako tomu bolo pri mnohých formách prenájmu doteraz, postupne v mesačných splátkach ako dodanie služby. Stanovenie hranice medzi dodaním služby a tovaru môže byť pomerne náročné v závislosti od dohodnutých podmienok transakcie a možno predpokladať, že samotná aplikácia nového ustanovenie prinesie v praxi množstvo otázok.

Samozdanenie pri dovoze

S účinnosťou od 1.7.2025 DPH pri dovoze tovaru z tretích štátov už nebude vo všetkých prípadoch vyrubovať colný orgán, ale v niektorých prípadoch bude správcom dane daňový úrad. Uvedené v praxi znamená, že pri splnení zákonných kritérií bude môcť platiteľ DPH využiť pri dovoze tzv. samozdanenie, čiže v DPH priznaní vykáže DPH z dovozu a zároveň si uplatní aj odpočítanie tejto DPH na vstupe. Jedná o transpozíciu EÚ smernice, avšak účinnosť tohto opatrenia bola v minulosti viac krát odkladaná, predovšetkým z dôvodu negatívneho hotovostného vplyvu na štátny rozpočet v prvom roku jej zavedenia.

Významným pozitívom toho opatrenia je vplyv na cash-flow DPH platiteľov, keďže DPH bude odpočítateľná v rovnakom zdaňovacom období, ako vznikne daňová povinnosť z dovozu, avšak negatívom je, že uplatniť takýto postup bude môcť platiteľ DPH len za splnenia nasledovných podmienok:

• je usadený v tuzemsku
• je registrovaný pre DPH v zmysle §4 alebo 4b Zákona o DPH
• má udelený status udelený status schváleného hospodárskeho subjektu podľa colných predpisov
• dovážaný tovar plánuje použiť na výkon ekonomickej činnosti

V prípade zistenia porušenia vyššie uvedených podmienok udelí správca dane platiteľovi pokutu vo výške 1,3% zo sumy DPH pri dovoze tovaru, ktorú by bol colný úrad vyrubil, ak by sa na dovoz neuplatnilo samozdanenie.

Osobitná úprava pre malé podniky

S účinnosťou od 1.1.2025 sa do slovenskej legislatívy transponuje EÚ smernica zavádzajúca osobitnú úpravu pre malé podniky, ktorej cieľom je eliminácia administratívneho zaťaženia malých podnikov a dosiahnutie rovnakého zaobchádzania z hľadiska DPH pri tuzemských aj zahraničných osobách.

Podstata osobitnej úpravy spočíva v tom, že malý podnik zahraničnej osoby je po tom, ako mu je v členskom štáte usadenia pridelené individuálne identifikačné číslo s príponou EX pre Slovenskú republiku, oprávnený dodávať tovary alebo služby s oslobodením od dane, podobne ako tuzemská zdaniteľná osoba, ktorá nie je platiteľom DPH.

Malým podnikom zahraničnej osoby môže byť zdaniteľná osoba, ktorá v prebiehajúcom kalendárom roku nepresiahla v tuzemsku obrat 62 500 EUR (v predchádzajúcom kalendárnom roku nepresiahla obrat 50 000 EUR) a zároveň nepresiahla v prebiehajúcom kalendárnom roku obrat v Únii 100 000 EUR (v predchádzajúcom kalendárnom roku taktiež nesmie presiahnuť obrat 100 000 EUR).

Malý podnik bude zároveň v štáte usadenia povinný podávať štvrťročné výkazy o dodaných tovaroch a službách v celej EÚ. Malý podnik sa môže kedykoľvek rozhodnúť ukončiť uplatňovanie osobitnej úpravy. K ukončeniu uplatňovania osobitnej úpravy (t.j. oslobodenia) dochádza aj v prípade prekročenia ročného obratu v tuzemsku vo výške 62 500 EUR, ak má zahraničná osoba v tuzemsku prevádzkareň pre účely DPH, alebo ročného obratu v EÚ 100 000 EUR. Ak dôjde k prekročeniu ročného obratu v tuzemsku nad 50 000 EUR a súčasne nepresiahne 62 500 EUR, ani ročný obrat v Únii 100 000 EUR, nemôže uplatňovať osobitnú úpravu počnúc 1. januárom nasledujúceho kalendárneho roka.

Zároveň sa zavádza osobitná úprava aj pre malý podnik tuzemskej osoby, ktorú môže tuzemská osoba (aj platiteľ DPH v SR) uplatňovať, ak hodnota ním dodaných tovarov a služieb v EÚ nepresiahne za rok 100 000 EUR. Malý podnik sa musí pre tieto účely zaregistrovať u správcu dane a správa dane mu pridelí  individuálne identifikačné číslo s príponou EX pre každý členský štát, v ktorom chce uplatňovať oslobodenie od DPH na dodania v rámci EÚ. Malý podnik tuzemskej osoby je povinný podávať štvrťročné výkazy o dodaných tovaroch a službách. Ak obrat tuzemskej osoby v EÚ prekročí hodnotu 100 000 EUR, vzniká povinnosť ukončiť osobitnú úpravu.

Zo vstupov, ktoré platiteľ DPH uplatňujúci osobitnú úpravu pre malé podniky použije v súvislosti s dodávkami tovarov a služieb do iného členského štátu, mu nebude vznikať nárok na odpočítanie DPH na vstupe.

Ďalšie zmeny v Novele Zákona o DPH:

• Znižuje sa limit pre doklad vyhotovený prostredníctvom pokladnice e-kasa klient a doklad vyhotovený tankovacím automatom pre bezobslužné čerpanie pohonných látok, ktoré sa považujú za zjednodušenú faktúru na 400 EUR (z pôvodných 1000 EUR pri platbe v hotovosti a 1 600 EUR pri platbe inými platobnými prostriedkami nahrádzajúcimi hotovosť).

• S účinnosťou od 1.1.2025 sa navrhuje, aby sa miesto dodania služieb spočívajúcich vo virtuálnom sprístupnení, alebo vysielaní kultúrnych, vzdelávacích alebo zábavných služieb (napríklad virtuálna účasť na podujatí), ak sú tieto poskytnuté nezdaniteľným osobám, považovalo sídlo alebo bydlisko zákazníka. V praxi to môže pre podnikateľov poskytujúcich napríklad online školenia nezdaniteľným osobám zakladať DPH povinnosti v iných členských štátoch EÚ.

• Pri nadobudnutí tovaru z iného členského štátu už nebude na uplatnenie práva na odpočítanie DPH na vstupe vyžadovaná faktúra od dodávateľa. Nárok na odpočet bude môcť nadobúdateľ preukázať aj iným inými hodnovernými dokladmi osvedčujúcimi  uskutočnenie nadobudnutia tovaru v tuzemsku z iného členského štátu a vznik daňovej povinnosti, pričom do kontrolného výkazu vykáže údaje z tohto iného dokladu.
• Vrátenie DPH odpočítanej na vstupe sa okrem krádeže rozširuje aj o odcudzenie alebo nezákonné prisvojenie tovaru, čo zodpovedá trestnoprávnej terminológii. Toto pravidlo sa bude vzťahovať na všetky prípady nezákonného odňatia tovaru z dispozície platiteľa, čo mu znemožní jeho použitie na podnikateľské účely.

• Priebeh legislatívneho procesu pre Vás monitorujeme, a o prípadných zmenách Vás budeme informovať.