Aktualizácia zo dňa 23.6.2023: NR SR schválila dňa 21.6.2023 poslaneckú novelu Zákona o dani z príjmov, na základe ktorej dochádza k zrušeniu zdanenia príjmu u fyzických osôb zo zisku kontrolovaných spoločností v zahraničí (CFC pravidiel) pre fyzické osoby.

Koncom roku 2020 NR SR schválila novelu Zákona o dani z príjmov v rámci ktorej jednou zo zmien účinných od roku 2022 je zavedenie tzv. CFC pravidiel pre fyzické osoby. Ich cieľom je zamedziť odliv daňových príjmov do zahraničia. Táto zmena môže mať významný vplyv aj na majiteľov rodinných firiem, ktorí sa rozhodli svoje podnikanie vykonávať prostredníctvom spoločností zriadených mimo územia SR a ako spoločníci naďalej zotrvajú na území Slovenska ako daňoví rezidenti. Prakticky uplatnením CFC pravidiel sa na Slovensku podiely na zisku (dividendy) z kontrolovaných zahraničných spoločností zdania už v momente ich potenciálneho nároku zo strany fyzickej osoby a nie až pri ich vyplatení, ako tomu bolo doposiaľ.

Na škodu však je, že predmetné pravidlá sa negatívne dotknú aj takých slovenských majiteľov spoločností, ktorí môžu v niektorých vybraných jurisdikciách, ktoré sa považujú za nespolupracujúce štáty (napr. SAE) aj reálne podnikať. Tí už musia často teraz riešiť vysoké zdanenie dividend na úrovni 35%, keďže od 1.1.2021 MF SR výrazne zúžilo zoznam spolupracujúcich štátov v porovnaní so stavom do 31.12.2020. Aj z tohto pohľadu je určite vhodné sa pozrieť na každú rodinnú holdingovú štruktúru, aby výplata dividend nebola z dôvodu vysokého zdanenia nepríjemným prekvapením.

Aký je cieľ CFC pravidiel?

Uplatnením CFC pravidiel sa na Slovensku podiely na zisku (dividendy) z kontrolovaných zahraničných spoločností zdania už v momente ich potenciálneho nároku zo strany fyzickej osoby a nie až pri ich vyplatení. Kontrolované zahraničné spoločnosti budú takto nútené dividendy skutočne aj vyplatiť, aby si daňovník (fyzická osoba) mohol následne aspoň z časti započítať daň už vybranú z týchto priradených podielov na zisku. Odvod dane však nastane aj vtedy, keď sa kontrolovaná zahraničná spoločnosť rozhodne zisk preinvestovať. Rovnako sa neberú do úvahy predchádzajúce straty spoločnosti.

Na takto priradený a doposiaľ nevyplatený príjem sa majú uplatniť sadzby 25%, resp. 35%. Vyššia sadzba dane sa aplikuje pri kontrolovaných zahraničných spoločnostiach z nespolupracujúcich štátov. Treba upozorniť najmä na 25% sadzbu dane. Tá sa aplikuje na zisky kontrolovaných zahraničných spoločností zo spolupracujúcich štátov. V prípade výplaty dividend z takýchto štátov sa uplatňuje u ich príjemcu, FO sadzba dane vo výške 7%. Prakticky to znamená, že aj v prípade možného zápočtu zostáva suma dane vo výške 18%, ktorú daňovník nebude môcť započítať.

Upozorňujeme, že v prípade fyzických osôb (daňových rezidentov SR) sa budú tieto príjmy zdaňovať cez osobitný základ dane, pričom prvýkrát bude suma príjmu priraditeľného daňovníkovi braná z výsledku hospodárenia kontrolovanej zahraničnej spoločnosti za zdaňovacie obdobie končiace počas roka 2022.

Ako sa vypočíta zdaniteľný príjem = osobitný základ dane?

Priraditeľná suma sa vypočíta z kladného výsledku hospodárenia vykázaného kontrolovanou zahraničnou spoločnosťou, zníženého o daň s príjmov právnických osôb, preukázateľne zaplatenú spoločnosťou v pomere, v akom by pri priamej účasti prináležal podiel na zisku, ak by bol vyplatený, alebo iný príjem (výnos) v dôsledku skutočne vykonávanej kontroly nad spoločnosťou, ak nevzniká nárok na podiel zo zisku (dividendu) a pri výplate skutočného podielu na zisku (dividendy) by sa na tento príjem pri zmluvách o zamedzení dvojitého zdanenia neuplatnila metóda vyňatia príjmu. Skutočnou kontrolou sa rozumie aj právo rozhodovať o nakladaní s majetkom spoločnosti alebo subjektu a s výnosom z tohto majetku.

Podobne to platí aj pri nepriamej účasti. Hlavný rozdiel medzi priamou a nepriamou účasťou je v tzv. zápočte dane zaplatenej fyzickou osobou z takéhoto titulu s daňovou povinnosťou z prijatej dividendy, resp. kapitálových ziskov z prevodu cenných papierov alebo obchodných podielov.

Dôležité je, že príjem sa priraďuje z výsledku hospodárenia kontrolovanej zahraničnej spoločnosti, tak ako je vykázaný v zahraničí. Nie je potrebné ho transformovať na výsledok hospodárenia podľa slovenských predpisov.

Ak fyzická osoba nebude vedieť získať ani v predĺženej lehote na podanie svojho daňového priznania fyzických osôb (pozn. o 6 mesiacov) informácie o výsledku hospodárenia kontrolovanej zahraničnej spoločnosti, ani o výške zaplatenej dane, tak v tom prípade bude vychádzať zo sumy predpokladanej výšky výsledku hospodárenia a predpokladanej výšky zaplatenej dane touto spoločnosťou. Ak fyzická osoba následne zistí údaje potrebné k správnemu zdaneniu príjmov, podá dodatočné daňové priznanie, tak daňovú úrad neuplatní postup podľa Daňového poriadku uplatňovanom pri podaní dodatočného daňového priznania. Rovnako postupuje správca dane aj v prípade, ak daňovník podá dodatočné daňové priznanie z dôvodu, že v kontrolovanej zahraničnej spoločnosti došlo k úprave preukázateľne zaplatenej dane.

Treba však upozorniť, že ak správca dane zistí, že daňovník nezdanil príjmy na základe CFC pravidiel, tak mu uloží pokutu vo výške rozdielu dane vyrubeného daňovníkovi = 100% pokuta.

Čo sa rozumie pod pojmom kontrolovaná zahraničná osoba?

Pod týmto pojmom chápeme právnickú osobu alebo iný subjekt so sídlom v zahraničí, ak sú splnené tieto podmienky:

• fyzická osoba sama alebo spolu so závislými osobami má priamy, nepriamy, resp. nepriamy odvodený podiel na základnom imaní, hlasovacích právach alebo má právo na podiel na zisku najmenej 10%, alebo má skutočnú kontrolu nad touto spoločnosťou a
• kontrolovaná zahraničná spoločnosť je daňovníkom nespolupracujúceho štátu alebo nie je daňovníkom nespolupracujúceho štátu, ale jej efektívne zdanenie príjmu je nižšie ako 10%.

Upozorňujeme, že skutočnou kontrolou sa rozumie aj právo rozhodovať o nakladaní s majetkom spoločnosti alebo subjektu a s výnosom z tohto majetku. Efektívne zdanenie sa vypočíta ako podiel preukázateľne zaplatenej dane kontrolovanej zahraničnej spoločnosti a jej výsledok hospodárenia vyjadrený v percentách.

Výnimky z CFC pravidiel

CFC pravidlá však majú aj 3 výnimky:

• Minimálnu hranicu 100 000 EUR, pri ktorej daňovník nemusí uplatniť dané pravidlo. Ak by však priraditeľné príjmy prevyšovali túto minimálnu hranicu, do osobitného základu dane sa zahrnie celá suma príjmu.
• CFC pravidlá sa u FO neaplikujú pokiaľ sa zahraničná spoločnosť považuje za kontrolovanú zahraničnú spoločnosť aj u inej právnickej osoby, ktorú možno označiť za závislú osobu vo vzťahu k fyzickej osobe.
• Z pravidiel CFC sa vylučujú situácie, v ktorých je kontrolovaná zahraničná spoločnosť nie je daňovníkom z nespolupracujúceho štátu a daňovník preukáže, že sumu príjmov priraditeľných dosiahla kontrolovaná zahraničná spoločnosť skutočne vykonávanou ekonomickou činnosťou, na ktorú má v danom štáte personálne vybavenie, priestorové vybavenie, hmotný majetok a nehmotný majetok.

Zápočty odvedenej dane z titulu CFC pravidiel

Je dôležité brať do úvahy či sa jedná o priamy, nepriamy, resp. nepriamo odvodený podiel.

• Priama účasť– ak má fyzická osoba priamu účasť na kontrolovanej zahraničnej spoločnosti a následne dôjde ku skutočnému prijatiu dividend z príslušného zdaňovacieho obdobia od tejto spoločnosti alebo k predaju celého obchodného podielu (účasti) na spoločnosti, tak v týchto prípadoch si daňovník bude môcť vypočítanú daň znížiť o daň zaplatenú z titulu CFC pravidiel podľa jednotlivých spoločností. V prípade, ak by išlo o predaj celého priameho podielu na spoločnosti, ktorého príjem z predaja by nebol zdaniteľný v SR, vráti sa suma vybranej dane daňovníkovi.
• Nepriama účasť – u daňovníka, ktorý má nepriamu účasť na kontrolovanej zahraničnej spoločnosti nie je možné vykonať žiaden zápočet dane zaplatenej z titulu CFC pravidiel.

Peter Pašek

Managing Director | Partner Accace Slovensko

E-mail : 

Telefon : 

+421 232 553 000

Kontaktujte nás