• Zákon o dani z príjmov č. 595/2003 Z. z. (články 2/n-r, 2ab 16/2, 17/1, 17/5, 17/6, 17/7, 18, 18a)
• Zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia
• Finančný  spravodajca  č. 14/1997, 20/1999, 3/2002 a 3/2024, kde boli publikované usmernenia OECD o transferovom oceňovaní z rokov 1995 a 1997 v slovenskom jazyku
• Finančný spravodajca, kde boli publikované administratívne usmernenia Ministerstva financií SR o obsahu dokumentácie o transferovom oceňovaní č. MF/8128/2009-72, MF/23378/2014-74, F/011491/2015-724, MF/014283/2016-724, MF/019153/2018-724 a MF/020061/2022-724

Ako členský štát OECD a členský štát EÚ, Slovensko dodržiava usmernenia OECD o transferovom oceňovaní a Kódex správania EÚ o dokumentácii o transferovom oceňovaní pre prepojené podniky. Slovensko tiež pristúpilo k Dohovoru EÚ o arbitráži, ktorý ustanovuje postup na riešenie sporov, kde dochádza k dvojitému zdaneniu medzi podnikmi rôznych členských štátov v dôsledku zvýšenia zisku podniku jedného členského štátu.

Aplikovateľnosť

Princíp nezávislého vzťahu je založený na porovnaní podmienok, ktoré boli dohodnuté v obchodných alebo finančných transakciách medzi závislými osobami, a podmienok, ktoré by boli dohodnuté medzi nezávislými osobami v porovnateľných  obchodných alebo finančných transakciách za porovnateľných okolností.

Preskúmanie porovnateľnosti podmienok sa vykonáva porovnávaním  najmä podnikateľských činností vykonávaných jednotlivými stranami, ako napríklad výroby, montážnych prác, výskumu a vývoja, nákupu a predaja, rozsahu ich podnikateľských rizík, charakteristík porovnávaného majetku alebo služby, podmienok dohodnutých medzi stranami transakcie, ekonomického prostredia na trhu a obchodnej stratégie. Podmienky sa považujú za porovnateľné, ak neexistuje žiadny rozdiel alebo ak by takéto rozdiely bolo možné spoľahlivo upraviť.

Ak existuje rozdiel medzi cenami dohodnutými v transakciách prepojených strán a cenami uplatňovanými medzi nesúvisiacimi stranami v porovnateľných obchodných transakciách apokiaľ takýto rozdiel vedie k zníženiu základu dane alebo zvýšeniu daňovej straty, závislá osoba musí zvýšiť svoj základ dane o tento rozdiel. Od 1. januára 2023 bol zavedený prah významnosti pre kontrolovanú transakciu (alebo skupinu kontrolovaných transakcií, ktoré môžu byť agregované), pre ktoré je potrebná takáto úprava základu dane. Za kvalifikovanú kontrolovanú transakciu sa považuje právny vzťah alebo iný podobný vzťah, v ktorom jedna alebo viac závislých osôb dosiahne zdaniteľný príjem (výnos) alebo daňovo  výdavok (náklad) presahujúci 10 000 EUR. V prípade úverov a pôžičiek  je kvalifikovanou transakciou transakcia s hodnotou istiny  nad 50 000 EUR.

Od januára 2023 bolo použitie Smernice  OECD o transferovom oceňovaní pre nadnárodné podniky a daňové správy formalizované v slovenskej legislatíve.

Od rovnakého obdobia legislatíva tiež zaviedla úpravu transferovej ceny na hodnotu mediánu pri daňovej kontrole. Toto sa vzťahuje na prípady, keď je transferová cena určená pomocou  rozpätia nezávislých hodnôt.

Táto zmena sa už aktívne prejavila v daňových kontrolách zameraných na transferové oceňovanie, ktoré sa začali v roku 2024.

Všeobecné podmienky

Od 1. januára 2023 sa tiež rozšírilo, že pod ekonomickou väzbou sa rozumie:

• vzťah medzi daňovým rezidentom a jeho stálymi prevádzkarňami v zahraničí,
• vzťah medzi daňovým nerezidentom a jeho stálymi prevádzkarňami na Slovensku,
• vzťah medzi stálymi prevádzkarňami daňovníkov, ktorí sú považovaní za závislé osoby v zmysle vyššie uvedeného, a vzťah medzi takouto stálou prevádzkarňou a takýmto daňovníkom,
• tiež vzťah medzi stálymi prevádzkarňami daňovníka.

Obsah

Dokumentácia o transferovom oceňovaní predstavuje súbor informácií, údajov a faktov, ktoré demonštrujú a vysvetľujú metódu tvorby cien daňovníka v kontrolovaných transakciách.

Dokumentácia o transferovom oceňovaní pozostáva zo všeobecnej a špecifickej časti.

Všeobecné pravidlá

Od 1. januára 2009 sú slovenskí daňovníci povinní pripravovať a viesť dokumentáciu o transferovom oceňovaní, ktorá popisuje  metódu transferového oceňovania použitú v transakciách so závislými osobami . V období od roku 2009 do roku 2014 sa povinnosť pripravovať a viesť dokumentáciu o transferovom oceňovaní vzťahovala len na zahraničné závislé osoby Avšak od roku 2015 sa pravidlá transferového oceňovania a s nimi spojená povinnosť viesť dokumentáciu rozšírili aj na tuzmeské závislé osoby..

Dokumentácia musí byť pripravená  samostatne alebo spoločne za skupinu kontrolovaných transakcií. Agregácia je povolená len za určitých podmienok:

• Transakcie uskutočnené za rovnakých podmienok,
• Transakcie, ktoré sú úzko prepojené alebo vzájomne závislé,
• Transakcie, ktoré sú porovnateľné z hľadiska použitých aktív, vykonaných funkcií a prevzatých rizík.

Agregácia transakcií je možná ak poskytne spoľahlivejší obraz o použitých metódach ocenenia.

Požadovaný obsah dokumentácie o transferovom oceňovaní je špecifikovaný v usmernení Ministerstva financií Slovenskej republiky, ktoré je publikované vo Finančnom spravodajcovi.

Usmernenie musí byť v súlade s Kódexom správania EÚ o dokumentácii o transferovom oceňovaní pre prepojené podniky v Európskej únii (č. 2006/C 176/01) a Smernice  OECD o transferovom oceňovaní pre nadnárodné podniky a daňové správy (ďalej len „Smernica OECD OECD“), ktoré odrážajú zmeny v požiadavkách na dokumentáciu o transferovom oceňovaní v súlade so správou BEPS Action 13 o dokumentácii o transferovom oceňovaní a správe podľa krajín.

Toto usmernenie špecifikuje minimálny rozsah dokumentácie. Obsah dokumentácie závisí od okolností a podmienok kontrolovaných transakcií daňovníka, ako aj od použitej metódy oceňovania.

Dokumentácia sa vedie za príslušné zdaňovacie obdobie. Ak nenastanú žiadne nové skutočnosti ovplyvňujúce spôsob ocenenia kontrolovaných transakcií, pri vypracovaní dokumentácie sa môže daňovník odvolať na informácie uvedené v dokumentácii za predchádzajúce zdaňovacie obdobia.Od roku 2014 musí byť dokumentácia o transferovom oceňovaní predložená do 15 dní od prijatia výzvy z  daňového úradu. Dokumentácia transferového oceňovania s pradkladá len na výzvu správcu dane alebo finančného riaditeľstva. V odôvodnených prípadoch môžu daňové úrady vzvať daňovníka na predloženie  dokumentácie transferového oceňovania  aj v prípadoch mimo daňovej kontroly.

Od 1. januára 2023 môžu daňovníci predkladať dokumentáciu v inom jazyku ako v štátnom jazyku. Na výzvu  správcu dane alebo finančného riaditeľstva však musí byť dokumentácia poskytnutá aj v štátnom jazyku do 15 dní od prijatia žiadosti.

Dokumentácia o transferovom oceňovaní sa uchováva pre príslušné zdaňovacie obdobie. Ak nevzniknú žiadne nové skutočnosti, ktoré by ovplyvnili metódu oceňovania kontrolovaných transakcií, daňovník môže pri príprave dokumentácie pre nasledujúce obdobie odkazovať na informácie uvedené v dokumentácii za predchádzajúce zdaňovacie obdobia.

Lehoty

Daňovník je povinný predložiť dokumentáciu o transferovom oceňovaní do 15 dní od doručenia výzvy správcu dane alebo finančného riaditeľstva. Túto lehotu nie je možné predĺžiť. Zákon o dani z príjmov umožňuje správcovi dane zaslať výzvu na  predloženie dokumentácie kedykoľvek, nielen pri začatí daňovej kontroly. Preto je potrebné venovať pozornosť príprave dokumentácie už počas zdaňovacieho obdobia a nie až po doručení vývzy správcu dane. Nepredloženie dokumentácie môže byť sankcionované nielen pokutou, ale môže tiež viesť k podozreniu správcu dane, že spoločnosť nemá dôkazy o dodržiavaní princípu nezávislého vzťahu, a preto môže nepodanie dokumentácie viesť aj k začatiu daňovej kontroly.

Typy dokumentácie

Existujú tri rôzne typy dokumentácie o transferovom oceňovaní z hľadiska požadovaného minimálneho rozsahu:

Pre ďalšie informácie týkajúce sa povinnosti viesť dokumentáciu si prosím pozrite graf na našej stránke: Povinnosť viest dokumentáciu transferovému oceňovaniu na Slovensku

Pre ďalšie informácie týkajúce sa indexu daňovej spoľahlivosti daňovníkov platného od 1. januára 2022 si prečítajte náš News Flash.

Povinnosť viesť dokumentáciu

Úplnú dokumentácii majú povinnosť viesť daňovníci o:

• významných cezhraničných kontrolovaných transakciách alebo skupine cezhraničných kontrolovaných transakcií u daňovníka, ktorý má povinnosť vykazovať výsledok hospodárenia v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo (IFRS)
• o cezhraničných kontrolovaných transakciách alebo skupine cezhraničných kontrolovaných transakcií, ktorých hodnota presahuje 10 miliónov EUR za zdaňovacie obdobie;
• o cezhraničných významných kontrolovaných transakciách alebo skupine cezhraničných  kontrolovaných transakcií, ktoré vedú daňovníci so sídlom v štáte, s ktorým Slovensko nemá uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia alebo dohodu o medzinárodnej výmene informácií na daňové účely;
• o kontrolovanej transakcií alebo skupine kontrolovaných transakcií,  pri ktorých daňovníci požiadali správcu dane o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitej metódy transferového oceňovania, tzv. APA (Advance Pricing Agreement);
• o kontrolovanej transakcií alebo skupine kontrolovaných transakcií, pri ktorých daňovníci žiadajú o úpravu základu dane z príjmov podľa zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia;
• kontrolovanej transakcií alebo skupine kontrolovaných transakcií, pri ktorých  bola podaná žiadosť o začatie mechanizmu riešenia sporov týkajúcich sa zdanenia;
• cezhraničnej významnej kontrolovanej transakcií alebo skupine cezhraničných kontrolovaných transakcií, ktoré spĺňajú podmienku významnosti, a súčasne daňovník v zdaňovacom období uplatňuje daňovú úľavu.

Ak nevznikne povinnosť viesť úplnú dokumentáciu, daňovníkovi môže vzniknúť povinnosť viesť základnú dokumentáciu, a to o:

• významných cezhraničných kontrolovaných transakciách alebo skupine cezhraničných kontrolovaných transakcií, ktorých hodnota za zdaňovacie obdobie presahuje 1 milión EUR;
• kontrolovaných transakciách alebo skupine kontrolovaných transakcií so závislou osobou so sídlom v štáte, s ktorým Slovensko nemá uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia alebo dohodu o medzinárodnej výmene informácií na daňové účely;
• významných cezhraničných kontrolovaných transakciách alebo skupine cezhraničných kontrolovaných transakcií, ak výnosy z hospodárskej a finančnej činnosti daňovníka presahujú za zdaňovacie obdobie 8 miliónov EUR;
• významných tuzemských kontrolovaných transakciách alebo skupine tuzemských kontrolovaných transakcií, ak daňovník v zdaňovacom období uplatňuje daňovú úľavu.

V prípade ak daňovníkovi nevznikne povinnosť viesť úplnú alebo základnú dokumentáciu transferového oceňovania o kontrolovanej transakcií alebo skupine kontrolovaných transakcií, tak potom je daňovník povinný viesť o kontrolovaných transakciách skrátenú dokumentáciu, ktorej rozsah je stanovený prílohou k Usmerneniu Ministerstva financií Slovenskej republiky č. MF/020061/2022-724 o určení obsahu dokumentácie.

Daňovník nie je povinný viesť ani skrátenú dokumentáciu k transferovému oceňovaniu v prípade kontrolovaných transakcií, ktoré nemajú vplyv na základ dane z príjmov tohto daňovníka v príslušnom zdaňovacom období, s výnimkou úverov a pôžičiek. V takomto prípade je dostačujúce uviesť kontrolované transakcie v daňovom priznaní k dani z príjmov v príslušnom zdaňovacom období.

Tiež treba doplniť , že aj niektorým slovenským verejným subjektom môže vznkiknúťť povinnosť k vedenie skrátenej dokumentácie transferového oceňovania. V tomto ohľade je potrebné spomenúť, že typ skrátenej dokumentácie k transferovému oceňovaniu je svojím obsahom dostatočný  pre splnenie formálnych povinností, ale tento typ dokumentácie nepomôže daňovníkovi preukázať aplikáciu princípu nezávislého vzťahu, pokiaľ nie je vykonaná analýza porovnateľnosti. Preto sa odporúča, aby každá významná kontrolovaná transakcia z pohľadu daňovníka bola sprevádzaná funkčnou a rizikovou analýzou a benchmarkingom.

Smernica OECD o transferovom oceňovaní, ako aj legislatíva Slovenskej republiky, určujú základné metódy, ktoré môžu byť použité pri transferovom oceňovaní. Pri voľbe metódy transferového oceňovania je dôležité aby daňovníci použili tú najvhodnejšiu, a to vzhľadom na charakter predmetnej kontrolovanej transakcie. Dôležité je tiež doplniť, že použitie uvedených metód transferového oceňovania nie je striktne predpísané, a daňovníci sa môžu rozhodnúť aj pre ich vhodnú kombináciu, prípadne môžu použiť aj iné metódy, ktoré však budú založené na princípoch, ktoré stanovuje Smernica OECD.

Metódy vychádzajúce z porovnávania ceny

Metódy založené na porovnávaní ziskov

Daňovník môže požiadať daňový úrad o schválenie zvolenej metódy transferového oceňovania pre transakcie so závislými stranami. Daňový úrad môže schváliť metódu (vydaním rozhodnutia) na maximálne päť zdaňovacích období. Zákon o dani z príjmov výslovne nestanovuje, že daňový úrad môže schváliť konkrétnu cenu alebo konkrétnu percentuálnu maržu alebo prirážku. Namiesto toho môže daňový úrad na základe žiadosti daňovníka schváliť praktickú aplikáciu metódy transferového oceňovania (napr. proces identifikácie porovnateľných transakcií alebo subjektov).

V tomto ohľade by APA (Advance Pricing Agreement ) mala poskytnúť daňovníkom primeranú istotu.

Žiadosť o APA musí byť podaná najmenej 60 dní pred začiatkom zdaňovacieho obdobia, v ktorom sa má navrhovaná metóda uplatniť.

Finančná správa Slovenskej republiky vydá rozhodnutie o schválení metódy transferového oceňovania platné na maximálne päť zdaňovacích období. Predĺženie na ďalších päť rokov je možné, ak daňovník preukáže, že nedošlo k zmene podmienok, na základe ktorých bolo rozhodnutie vydané. To isté platí aj pri podaní žiadosti o určenie základu dane stálej prevádzkarne.

V prípade bilaterálnych a multilaterálnych APA môže byť dohoda uzavretá na viac ako päť rokov, vrátane retroaktívneho účinku (rollback), ak s tým súhlasia všetky príslušné orgány.

Poplatok za podanie žiadosti o APA od 1. januára 2017 už nezávisí od hodnoty obchodného prípadu, ale je stanovený nasledovne:

Od 1. januára 2022 je zákonný poplatok polovičný pre daňovníka, ktorý je v čase podania žiadosti považovaný za vysoko spoľahlivého daňovníka na základe hodnotenia indexu daňovej spoľahlivosti. Pre ďalšie informácie týkajúce sa indexu daňovej spoľahlivosti daňovníkov platného od 1. januára 2022 si prečítajte náš News Flash. Znížená výška poplatku za APA pre vysoko spoľahlivých daňovníkov bude uplatniteľná až po prvom doručení oznámenia o indexe daňovej spoľahlivosti daňovníka.

Korešpondujúca úprava základu dane v transferovom oceňovaní (TP) sa týka situácie, keď daňový úrad jednej jurisdikcie upraví základ dane v súvislosti s transferovým oceňovaním a daňový úrad inej jurisdikcie vykoná podobnú úpravu, aby zabránil dvojitému zdaneniu toho istého príjmu.

Korešpondujúca úprava je súčasťou pravidiel na zabránenie dvojitému zdaneniu a zabezpečenie spravodlivého rozdelenia daňových práv medzi rôznymi krajinami v prípade cezhraničných transakcií medzi závislými osobami. Ak jedna krajina upraví transferovú cenu, aby odrážala skutočnú hodnotu transakcií medzi závislými osobami, môže dôjsť k úprave základu dane aj v druhej krajine, aby sa zabezpečilo, že ten istý príjem nebude zdanený dvakrát.

Tento proces je uvedený v medzinárodných zmluvách, ako sú Zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia (DTA) a v rámci usmernení OECD, ktoré podporujú konzistentný prístup k transferovému oceňovaniu medzi krajinami. Ak je základ dane upravený v jednej jurisdikcii, daňovník má právo požiadať o korešpondujúcu úpravu v druhej jurisdikcii, aby sa zabránilo dvojitému zdaneniu.

Od 1. januára 2017 bol pre slovenských daňovníkov zavedený nový postup pre „automatickú“ korešpondujúcu úpravu základu dane smerom nadol (t.j. tuzemská korešpondujúca úprava). Ak daňovník alebo slovenský daňový úrad vykoná úpravu základu dane slovenskému daňovníkovi v súlade s princípom nezávislého vzťahu, korešpondujúcu úpravu základu dane môže tiež uplatniť závislá osoba, ktorá je považovaná tiež za slovenského daňovníka.

Oznámenie o „domácej korešpondujúcej úprave“ musí byť podané pomocou oficiálneho formulára zverejneného Finančným riaditeľstvom Slovenskej republiky. Oznámenie musí byť podané v lehote na podanie daňového priznania za obdobie, v ktorom bol základ dane upravený z dôvodu transferového oceňovania..

3 000 EUR je maximálna pokuta, ktorá môže byť uložená za nedodržanie povinností týkajúcich sa dokumentácie o transferovom oceňovaní a za porušenie nepeňažných povinností. 

Pri posudzovaní výšky pokuty za porušenie nepeňažných povinností musia daňové orgány zohľadniť všetky okolnosti, ktoré viedli k porušeniu (napr. dôležitosť, trvanie a následky porušenia). 

Okrem toho môže byť upravený aj základ dane a na základe daňovej kontroly môžu slovenské daňové orgány uložiť dodatočnú daň.

10 rokov je obdobie, počas ktorého môže daňový úrad posúdiť rozdiel v dani z príjmov po skončení roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie. To znamená, že daňové priznanie môže byť predmetom daňovej kontroly po dobu 11 rokov.

6x sadzba ECB alebo 20% p. a. (uplatní sa vyššia sadzba) Slovenská legislatíva ukladá pokutu za neuhradenú (podhodnotenú) daňovú povinnosť vo výške trojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky ročne, ale najmenej 10 % ročne. Od 1. januára 2017 sa uplatňujú prísnejšie pokuty za úmyselné porušenie princípu nezávislého vzťahu. Zdvojené pokuty sa budú uplatňovať na daňovníkov, ktorí úmyselne znižujú svoj základ dane alebo zvyšujú svoju daňovú stratu prostredníctvom transferového oceňovania. V takýchto prípadoch sa bude uplatňovať pokuta vo výške 20% ročne.