V prípade, že realizujete transakcie so závislými osobami, máte povinnosť viesť o použitých cenách transferovú dokumentáciu. V transferovej dokumentácii by ste mali obhájiť, že Vami použité ceny sa nelíšia od tých, ktoré by boli za porovnateľných okolností použité medzi nezávislými osobami. Na tento účel slúži analýza porovnateľnosti, ktorá je však v praxi často krát problematická. Prinášame Vám informácie, ako vykonať analýzu porovnateľnosti, ktoré dáta sú skutočne porovnateľné a aké metódy transferového oceňovania využiť v závislosti od stupňa porovnateľnosti.
Čo je transferové oceňovanie?
Transferové oceňovanie je postup, ako stanoviť ceny pri transakciách medzi spriazneným osobami pre daňové účely tak, aby zodpovedali podmienkam nezávislého vzťahu. Cieľom transferového oceňovania je snaha zamedziť daňovým únikom, ktoré môžu vzniknúť napríklad pri neprimeranom rozdeleniu zisku medzi spoločnosťami.
Transferové oceňovanie na Slovensku sa vzťahuje na všetkých podnikateľov, ktorí uskutočňujú kontrolované transakcie, t.j. obchodné alebo finančné transakcie s osobami, ktoré sú personálne, ekonomicky alebo inak prepojené. Neexituje pri tom žiadna výnimka, t.j. viaže sa na transakcie s právnickými aj fyzickými osobami.
Základné povinnosti podnikateľov
V súvislosti s transferovým oceňovaním majú podnikatelia 2 základné povinnosti, a to:
- uplatniť pre účely dane z príjmov také ceny pri kontrolovaných transakciách, ktoré sa nelíšia od tých, ktoré by boli dohodnuté pri nekontrolovaných,
- viesť o použitých cenách príslušnú transferovú dokumentáciu, v ktorej musia použité ceny obhájiť.
Tieto povinnosti sa viažu na všetkých podnikateľov a neexistuje žiadne oslobodenie od tejto povinnosti pre menších podnikateľov alebo živnostníkov.
Nové usmernenie platné od júla 2016
Požadovaný rozsah informácií, ktoré má dokumentácia o transferovom oceňovaní obsahovať, je upravený usmernením Ministerstva financií SR (MF SR) ako minimálny. I keď Usmernenie č. MF/011491/2015-724 z minulého roku bolo v polovici júla tohto roku nahradené novým Usmernením č. MF/014283/2016-724, požiadavky na obsah dokumentácie sa v princípe pre subjekty nezmenili.
Novým usmernením sa spresňujú dokumentačné povinnosti účtovných jednotiek verejnej správy, resp. ústrednej správy a subjektov s priamou alebo nepriamou účasťou štátu, obce alebo vyššieho územného celku. Nové usmernenie tiež osobitne upravuje špeciálne transakcie realizované vo verejnom záujme a prípady keď je cena transakcie regulovaná osobitným predpisom.
Ako získať porovnateľné údaje?
Transferové oceňovanie robí vrásky mnohým slovenským podnikateľom, a to najmä menším, pre ktorých to znamená nie len vyššiu administratívnu záťaž ale najmä finančnú. Najväčším problémom v praxi je získanie porovnateľných údajov, ktorými si podnikatelia obhája použité ceny medzi kontrolovanými transakciami. Toto je kameňom úrazu najmä pri malých podnikateľoch, ktorí vedia len ťažko získať takéto informácie.
I keď usmernenie MF SR vymenúva prípady, kedy má daňovník povinnosť mať len zjednodušenú dokumentáciu bez porovnávacej analýzy, práve analýza porovnateľnosti je v prípade daňovej kontroly dôležitým dôkazným prvkom. Preto i v prípadoch povinnej len zjednodušenej dokumentácie, odporúčame analýzu porovnateľnosti vykonať.
Kedy je potrebná analýza porovnateľnosti?
Zodpovednosť za porovnateľnosť nesie daňovník, on musí nájsť porovnateľné údaje a obhájiť si použité ceny v transferovej dokumentácii. Aplikácia princípu nezávislého vzťahu vo všeobecnosti vychádza z porovnania podmienok v kontrolovaných transakciách s podmienkami v nekontrolovaných transakciách. Aby bolo takéto porovnanie možné, musia byť dostatočne porovnateľné príslušné ekonomické ukazovatele, ktoré sa porovnávajú. Porovnateľný na účely transferového oceňovania znamená, že neexistuje rozdiel medzi porovnávanými situáciami, ktorý by mohol závažne ovplyvniť podmienku, ktorá je preverovaná, ako napríklad cenu.
Analýza porovnateľnosti je kľúčová pre výber najvhodnejšej metódy transferového oceňovania a pre nastavenie správnej transferovej ceny pre daňové účely.
Avšak, predávaný majetok, resp. poskytovaná služba, nemusí byť vždy stopercentne porovnateľná s nekontrolovanými transakciami. Aj úroveň porovnateľnosti môže práve rozhodnúť o použití metódy transferového ocenenia:
- Metóda nezávislej trhovej ceny – výrobky, resp. služby, by mali byť porovnateľné
- Metóda zvýšených nákladov, Metóda následného predaja – funkcie musia byť porovnateľné, porovnateľnosť výrobkov nie je až tak dôležitá
- Metóda čistého obchodného rozpätia – môžu existovať aj rozdiely v zabezpečovaných funkciách.
Proces analýzy porovnateľnosti
Návod ako vykonávať analýzu porovnateľnosti poskytuje aktualizovaná Smernica OECD o transferovom oceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a správu daní v kapitole III. Štandardný proces analýzy porovnateľnosti pozostáva z 9 krokov. Tento proces je odporúčaný, ale nie je pre podnikateľov záväzný.
Proces analýzy porovnateľnosti:
- Určenie obdobia
- Vykonanie širokospektrálnej analýzy okolností prípadu, ktoré súvisia s kontrolovanou transakciou.
- Pochopenie podstaty kontrolovanej transakcie založené na funkčnej analýze s cieľom vybrať vhodnú porovnateľnú nezávislú transakciu/ subjekt, najvhodnejšiu metódu transferového oceňovania v závislosti od okolností prípadu, finančné indikátory, ktoré budú využité pri testovaní a významné faktory porovnateľnosti, ktoré treba zobrať do úvahy pri analýzach
- Preverenie, či existuje interná porovnateľná nekontrolovaná transakcia.
- Ak interná porovnateľná nekontrolovaná transakcia neexistuje, určenie dostupných zdrojov informácií o externej porovnateľnej nekontrolovanej transakcii/subjekte a posúdenie spoľahlivosti zdrojov.
- Výber najvhodnejšej metódy transferového oceňovania a výber vhodných finančných indikátorov, ak ich použitie zvolená metóda vyžaduje.
- Identifikácia potenciálnej porovnateľnej nekontrolovanej transakcie/ subjektu, určenie kľúčových vlastností, ktoré musí spĺňať, aby mohla byť považovaná za potenciálne porovnateľnú pri zohľadnení relevantných faktorov porovnateľnosti.
- Identifikácia úprav potrebných na zabezpečenie porovnateľnosti; realizácia úprav ak je potrebná.
- Interpretácia a následné použitie zhromaždených údajov a preverenie súladu kontrolovanej transakcie s princípom nezávislého vzťahu.
Vyššie uvedené kroky je možné medzi sebou zamieňať a prispôsobovať okolnostiam konkrétneho prípadu.
Vo všeobecnosti platí, že ak podnikateľ vykonáva porovnateľnú transakciu so závislou aj nezávislou osobou, môže na porovnávanie použiť túto internú nekontrolovanú transakciu. Ak ale nevykonáva porovnateľnú transakciu s nezávislou osobou, treba na porovnávanie použiť externú nekontrolovanú transakciu.
Na získanie externých porovnateľných údajov je možné využiť viacero zdrojov informácií. Za týmto účelom sa na Slovensku často využíva komerčná paneurópska databáza Amadeus, ktorá obsahuje množstvo detailných finančných informácií o verejných aj súkromných spoločnostiach. Túto databázu využíva aj slovenská správa daní pri daňových kontrolách.
Faktory ovplyvňujúce porovnateľnosť údajov
Pri porovnávaní údajov sa berú do úvahy viaceré faktory, najmä vlastnosti majetku alebo služieb, riziká, vykonávané funkcie, zmluvné podmienky, ekonomické prostredie trhu a obchodná stratégia. Jednotlivým faktorom treba prideliť „váhu“ podľa povahy kontrolovanej transakcie i zvolenej metódy.
Vlastnosti majetku alebo služby
Medzi charakteristické vlastnosti majetku patria fyzické vlastnosti majetku, jeho kvalita a spoľahlivosť, dostupnosť a objem ponuky. V prípade služieb tam patrí najmä povaha a rozsah služieb. V prípade nehmotného majetku najmä forma transakcie (predaj resp. licencia), typ majetku (napr. patent, obchodná značka), dĺžka a stupeň ochrany, resp. očakávané zisky z užívania podniku.
Aj keď nie je váha tohto faktora u ziskových metód vysoká, neznamená to, že tento faktor môžete ignorovať, pretože rozličné výrobky môžu odrážať rozdielne realizované funkcie.
Riziká a vykonávané funkcie
Úhrada medzi nezávislými podnikmi obvykle odráža funkcie, ktoré každý podnik pri zohľadnení použitého majetku a podstúpeného rizika vykonáva. Funkčná analýza sa snaží identifikovať ekonomicky významné realizované činnosti, použitie majetku a riziká, ktoré musia strany podstúpiť v príslušných transakciách. Medzi funkcie patrí napríklad navrhovanie, výroba, montáž, výskum a vývoj, nákup, distribúcia, marketing, doprava, financovanie a riadenie. Transakcie nie sú porovnateľné, pokiaľ existujú rozdiely v rizikách, ktoré podstupujú jednotlivé strany a nie je vhodné vykonať úpravy.
Zmluvné podmienky
Zmluvné podmienky majú význam napríklad pri licenčných poplatkoch. Preveruje sa najmä či sa dodržujú podmienky zmluvy, aké sú sankcie a iné.
Ekonomické okolnosti
Pri analýze porovnateľnosti je potrebná aj identifikácia relevantného trhu, t.j. geografické umiestnenie, veľkosť trhu, rozsah konkurencie, konkurenčné postavenie predávajúcich a kupujúcich, dostupnosť substitútu, štátna regulácia, výrobné náklady na pôdu, pracovnú silu a kapitál a iné.
Obchodné stratégie
Pri analýze porovnateľnosti sa zohľadňujú aj podnikateľské stratégie. Príkladom môže byť vstup na trh, kedy sa dočasne účtuje nižšia cena ako je trhová cena, resp. môžu sa zvýšiť náklady na reklamu a pod.
